企業(yè)在不斷發(fā)展中，所購置的設備、桌椅、電腦等等固定資產(chǎn)都將遭遇更新?lián)Q代的現(xiàn)象，因此固定資產(chǎn)折舊將是企業(yè)不可避免的問題，而在處理方面會計及稅務方面的存在的差異，都需要企業(yè)稅務、財務人員特別注意。本次，RTF就為大家?guī)泶朔矫娴膬?nèi)容。

一、固定資產(chǎn)折舊范圍的差異

1、會計規(guī)定的折舊范圍

《企業(yè)會計準則第4號—固定資產(chǎn)》第十四條規(guī)定，企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。

2、稅務規(guī)定的折舊范圍

《企業(yè)所得稅法》第十一條規(guī)定：

在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。

下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：

（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)

（二）以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；

（三）以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)

（四）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；

（五）與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)

（六）單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；

（七）其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。

3、差異分析

會計上規(guī)定可以的折舊和應該折舊的范圍比較廣，只有兩種情況不折舊：已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地。

而稅務上規(guī)定不得計算折舊的范圍較廣，與會計存在如下差異：

1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)：稅務上不能折舊，會計上要折舊。比如已經(jīng)停止使用生產(chǎn)經(jīng)營的機器設備。

2）與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)：稅務上不能折舊，會計上要折舊。比如專門用于集體福利和個人消費的固定資產(chǎn)。

3）其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)：稅務上不能折舊，會計上要折舊。比如外購的固定資產(chǎn)沒有取得合法的發(fā)票，稅務上就不能計算折舊。

在會計上，包括稅務上規(guī)定不得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊一般是進入成本或費用，直接影響當期損益，因此需要調(diào)整應納稅所得額。

二、固定資產(chǎn)折舊起止時間的差異

1、會計折舊的起止時間

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》應用指南有如下規(guī)定：

1）固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。

固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，也不再補提折舊。提足折舊，是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的應計折舊額。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，還應當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。

2）已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。

2、稅務上折舊的起止時間

《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十九條規(guī)定，企業(yè)應當自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。

國稅函[2010]79號第五條規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎計提折舊，待發(fā)票取得后進行調(diào)整。但該項調(diào)整應在固定資產(chǎn)投入使用后12個月內(nèi)進行。

3、差異分析

1）開始折舊：會計上強調(diào)是“增加”，只要增加了，無論是否使用，均要折舊；稅務上強調(diào)是“使用”，如果僅僅是“增加”了而沒有投入“使用”，是不得在稅前扣除折舊的。

2）停止折舊：會計上強調(diào)的是“減少”，只有“減少”了，次月才停止折舊；稅務上強調(diào)的是“停止使用”，雖然沒有“減少”，只要是“停止使用”，稅務的折舊就要在次月停止。

3）暫估折舊調(diào)整：會計上沒有時間限制，并不需要調(diào)整原已經(jīng)計提的折舊額；稅務上強調(diào)在投入使用后12月內(nèi)進行調(diào)整，并且在發(fā)票取得后調(diào)整計稅基礎及其折舊額。

因此，會計與稅務在固定資產(chǎn)折舊的開始時間、停止時間和暫估折舊調(diào)整上存在差異，如果因差異影響應納稅所得額的必須進行調(diào)整。

三、固定資產(chǎn)折舊年限的差異

1、會計上規(guī)定的折舊年限

《企業(yè)會計準則第4號—固定資產(chǎn)》規(guī)定如下：

第十五條企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。

第十六條企業(yè)確定固定資產(chǎn)使用壽命，應當考慮下列因素：

1）預計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；

2）預計有形損耗和無形損耗；

3）法律或者類似規(guī)定對資產(chǎn)使用的限制。

2、稅務上規(guī)定的折舊年限

《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：

1）房屋、建筑物，為20年；

2）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備，為10年；

3）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；

4）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；

5）電子設備，為3年。

財稅（2014）75號、國家稅務總局公告2014年第64號規(guī)定了固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策，涉及到折舊年限的有一次性進入成本費用和允許按不低于企業(yè)所得稅法規(guī)定折舊年限的60%縮短折舊年限。

3、差異分析

1）折舊年限：會計上沒有明確規(guī)定固定資產(chǎn)的折舊年限，只是強調(diào)“合理確定”；稅法上是有明確的最低折舊年限規(guī)定，加速折舊可以是稅法規(guī)定年限的60%。

2）加速折舊年限的影響：會計上無一次性進入成本費用的說法，同時對加速折舊也沒有縮短折舊年限的規(guī)定。稅務上卻可以一次性進入成本費用和縮短折舊年限。

因此，因折舊年限的差異造成的，應按照國家稅務總局2014年29號公告進行納稅調(diào)整；如果是因滿足并執(zhí)行財稅（2014）75號、國家稅務總局公告2014年第64號規(guī)定的加速折舊政策，造成的稅會差異，應做好備查登記，逐年按規(guī)定進行納稅調(diào)整。

四、固定資產(chǎn)折舊基數(shù)的差異

1、會計上折舊的基數(shù)

會計折舊的基數(shù)=固定資產(chǎn)初始計量成本—會計上預計凈殘值—固定資產(chǎn)減值準備

預計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。

2、稅務上折舊的基數(shù)

稅務折舊的基數(shù)=固定資產(chǎn)計稅基礎—稅法上預計凈殘值

稅法對預計凈殘值沒有明確限制，只是強調(diào)“合理確定”。

3、差異分析

如果因固定資產(chǎn)初始計量成本和計稅基礎存在差異，必然在折舊基數(shù)上存在差異，鑒于二者內(nèi)容較多，另文專門討論。

會計折舊基數(shù)是要扣除固定資產(chǎn)減值準備的，而稅務是不可以扣除減值準備的，因此只要有固定資產(chǎn)減值準備存在必然有折舊基數(shù)的差異。

預計凈殘值現(xiàn)在會計上和稅務上均未規(guī)定具體比例，只要是不存在極端例子一般不會產(chǎn)生差異。

因此，如固定資產(chǎn)折舊基數(shù)存在差異，必然造成折舊的稅會差異。

五、固定資產(chǎn)折舊的方法的差異

1、會計上對固定資產(chǎn)折舊方法的規(guī)定

《企業(yè)會計準則第4號—固定資產(chǎn)》第十七條規(guī)定，企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。

可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。

2、稅務上對固定資產(chǎn)折舊方法的規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十九條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。

《企業(yè)所得稅法實施條例》第九十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第三十二條所稱可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括：

1）由于技術進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；

2）常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。

采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

另外，財稅（2014）75號、國家稅務總局公告2014年第64號還規(guī)定符合規(guī)定的固定資產(chǎn)可以一次性進入成本費用。

3、差異分析

會計上很多折舊方法可以選擇，并且未做限制。而稅法規(guī)定的折舊方法主要是直線法，對于加速折舊方法的適用有較多限制，但是又規(guī)定符合規(guī)定的固定資產(chǎn)可以一次性進入成本費用。

六、固定資產(chǎn)折舊因素變更的差異

1、會計上對固定資產(chǎn)折舊變更的規(guī)定

《企業(yè)會計準則第4號—固定資產(chǎn)》第十五條規(guī)定，固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規(guī)定的除外。

第十九條規(guī)定，企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。

使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。

預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應當調(diào)整預計凈殘值。

與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式有重大改變的，應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。

固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

另外，固定資產(chǎn)發(fā)生減值的，還應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》計提減值準備。

2、稅務上對固定資產(chǎn)折舊變更的規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。

第五十九條規(guī)定，固定資產(chǎn)的預計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。

3、差異分析

會計上規(guī)定固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，又規(guī)定至少應當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核，同時還要進行減值測試。等同于說，會計上是可以調(diào)整折舊年限、預計凈殘值和折舊方法的，還可以計提減值準備。

稅務上除稅法另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計稅基礎、折舊年限、預計凈殘值都是不得變更的。

因會計上對折舊因素進行調(diào)整的話，必然會產(chǎn)生稅會差異，應注意進行納稅調(diào)整。